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知识点总结之公允价值计量的资产

来源:应试网校点击量:1952发表于:2009-11-03 11:33:26

关于考点的总结:

    第六章金融资产:内容比较丰富,与其它章节都有着紧密的联系,如非货币性资产,债务重组都涉及到该章有关金融资产的知识点,非货币性资产若实际标的物是交易性金融资产,实际就是处置(终止确认),同样债务重组中债务人以交易性金融资产抵债,原理相同。

    金融资产中大家应该关注的是可供出售金融资产,包括证券和股票,考核点较多,特别是它的辐射面较广,特殊性较多,在第七章长期股权投资中,对方因持有可供出售金融资产时权益变动,资本公积发生变动,投资方也相应做账,注意投资方在处置长期股权投资时,投资方按比例计入资本公积时转入投资收益。

    可供出售金融资产在第十五章同样是特殊考点,需要注意应纳税所得额以及确认递延所得税的处理。

    此外本章还在第十八章外币折算中出现过考点,即若金融资产以外币计价,则涉及外币折算问题,其中外币折算的汇兑损益和期末产生的公允价值变动损益都统一反映在公允价值变动损益这个会计科目,不再细分,这往往是客观题的考点。

    第五章投资性房地产中的主要考点主要有以下几点:

    1、投资性房地产的范围,作为客观题的考点,具体有三个,大家对这个再熟悉不过了,易错的就是职工宿舍收取租金是否属于投资性房地产的问题(不是)。

    2、计量模式:成本价和公允价,两者只能择其一来使用,不能并存,体现了会计的一贯性原则,同时成本计量可以向公允转换,但反之不可,因为新准则对计量的模式规定非常严格,这个知识点往往在客观题中出现,同时,结合第十六章的考点,涉及会计政策变更的问题,作为主观题出现有一定的难度。

    3、计量:相信大家通过做题掌握肯定没有问题,我想作出会计分录是最基本的了,考试中容易考察的就是转换问题,这其中最易出题的就是自用房地产转为投资性房地产(公允模式下),房地产的账面价与公允价的差额如何反映是一个重点。

    4、处置: 一定要掌握,因为它为后面章节提供了一个考虑问题的方法。涉及四笔分录或是五笔分录的问题,不再赘述。

    金融资产中交易性金融资产和可供出售金融资产虽然都是公允价值计量,但是核算大有不同,原因就在于交易性金融资产是短期资产,随时准备出售,一般企业调节利润不从这里下手,所以对于可供出售金融资产规定了很多防止调节利润的规定,比如公允价值变动计入资本公积,持有至到期投资转换为可供出售时公允价值和账面价值差额的处理等等。另外减值的问题也是出于了企业持有意图的考虑。金融资产中介绍了公允价值计量方法和摊余成本计量方法两种很重要的方法,下次悬赏会从摊余成本着手了。

    至于投资性房地产上面也已经说到了,不过还是强调一下其中暂时性差异的处理问题,不管是金融资产还是投资性房地产,公允价值变动带来的就是个暂时性差异的问题,虽然简单但是也比较麻烦,尤其是在资产转换的时候,当然中级不会要求太高了,这里仅作为讨论。

    一、初始计量

    交易费用、股利、利息等处理存在差异,处理的宗旨还是和资产的性质有关系。比如交易性金融资产是短期出售的,所以交易费用计入当期损益,另外也不需要确认为宣告的股利和利息;可供出售金融资产和投资性房地产可以认为是持有期限会超过一年,则需要把交易费用资本化,另外对于利息未宣告的,可供出售金融资产应该确认计算确认应计利息。

    1、交易性金融资产

    交易性金融资产交易费用进投资收益! 可供金融资产交易费用进成本。按其公允价值

    借:交易性金融资产-成本

            投资收益 (交易费用)

            应收股利/利息 (已付或已宣)

            贷:银行存款

    2、可供出售金融资产

    借:可供出售金融资产——-成本(包括支付的交易费用)

            应收利息(如果付出的款项包括以前的利息)

            贷:银行存款

    3、投资性房地产

    投资性房地产范围:已出租的土地使用权和房屋建筑物,持有增值转让的土地使用权(房屋建筑物不是)。

    借:投资性房地产 -成本

            贷:银行存款

    二、后续计量

    公允价值变动计入的科目不同,但是暂时性差异的确认是一样的,都是要确认递延所得税,原因就是公允价值会计上处理而税法不予以确认。

    1、交易性金融资产

      特殊要点就是交易费用的处理,计入“投资收益”的借方,这是一个比较特殊的处理,需要重点把握。其次就是应收股利的处理,已宣告发放但尚未领取的股利,应通过应收股利科目加以反映,也就是说,不能计入交易性金融资产的成本,因为它类似于应收款项,属于另外一种金融资产,可以理解为第三类,故需要单独反映,这个规律在长期股权投资中同样适用。

    后续计量公允价值和帐面价值有差额

    借:交易性金融资产-公允价值变动

            贷:公允价值变动损益   (或反之)

    2、可供出售金融资产

     可供出售金融资产为股票的:

    借或贷:可供金融资产——-公允价值变动

    借或贷:资本公积

    可供出售金融资产为债券的:

    借:应收利息(面值*票面利率)

    借或贷:可供出售金融资产——-利息调整

            贷:投资收益(摊余成本*实际利率)

    3、投资性房地产

    投资性房地产:可以成本计量或者是公允价值计量,但是规定企业一经采用公允价值计量便不可再转回用成本法计量,当投资性房地产公允价值变动时进行会计处理:

    借:投资性房地产——公允价值变动

            贷:公允价值变动损益

    4、暂时性差异确认

    可供金融资产公允价值变动只影响递延所得税资产或递延所得税负债不影响应纳税所得额和所得税费用。交易性金融资产公允价值变动确认递延所得税的时候影响的是所得税费用,公允价值上升:

    借:所得税费用

            贷:递延所得税负债

    公允价值下降:

    借:递延所得税资产

            贷:所得税费用

    三、核算方法转换

    核算方法转换属于会计政策变更,需要进行追溯调整。比如交易性金融资产由原来的短期投资历史成本法计量转换为公允价值计量;投资性房地产由成本模式计量转换为公允价值模式计量。

    1、交易性金融资产

    短期投资期初账面价值1000万,入账价值1200万,计提减值200万,期初执行新准则,公允价值1300万:

    借:交易性金融资产-成本 1300

            短期投资跌价准备 200

            贷:短期投资 1200

                   利润分配-=未分配利润 270

                    盈余公积 30

    借:利润分配-未分配利润 89.1

            盈余公积 9.9

           贷:递延所得税负债 300×33%=99

    2、投资性房地产

    调整思路类似交易性金融资产的处理,原理都是一样的。

四、资产转换

    成本模式计量单额资产转换为公允价值模式计量的资产,公允价值和账面价值的差额对于可供出售金融资产来说全部计入到资本公积,原因是可供出售金融资产公允价值变动全部计入到资本公积;对于投资性房地产来说,高于的部分计入到资本公积,低于的部分计入到公允价值变动损益,之所以这样规定主要是为了上市公司操纵利润,所以堵住了公允价值高于账面价值这条路。

    1、持有至到期投资转换为可供出售金融资产

    “可供出售金融资产-成本”明晰科目金额应该是债券的面值,债券公允价值和面值的差额应该计入“可供出售金融资产-利息调整”明细科目,公允价值和账面价值的差额计入到“资本公积-其他资本公积”明细科目。

    某持有至到期投资面值600,利息调整借方余额100,计提减值50,公允价值为700,转换为可供出售金融资产,会计处理如下:

    借:可供出售金融资产-成本 600

            持有至到期投资减值准备 50

            可供出售金融资产-利息调整 100

            贷:持有至到期投资-成本 600

                   持有至到期投资-利息调整 100

                  资本公积-其他资本公积 50

    借:资本公积-其他资本公积 50×33%=16.5

            贷:递延所得税负债 16.5

    2、自用房地产转换为投资性房地产

    转换对于公允价值高于账面价值的情况处理思路类似可供出售金融资产;对于公允价值低于账面价值部分把资本公积换成“公允价值变动损益”就可以了。另外确认递延所得税也应该由资本公积科目转换为所得税费用科目。

    成本法可以转换成公允价值,属于会计政策变更,但是公允价值不能转换成成本。

    成本法下转换

    借:投资性房地产

            累计折旧

            固定资产减值准备

             贷:固定资产

                    投资性房地产累计折旧(摊销)

                    投资性房地产减值准备

    公允价值转换(自有转换公允价值重点)第一种情况(考点)

    借:投资性房地产——成本

            累计折旧

            固定资产减值准备

            贷:资本公积

             固定资产

    第二种情况:

    借:投资性房地产——成本

            累计折旧

            公允价值变动损益

            固定资产减值准备

    贷:固定资产

    3、存货转换为投资性房地产

     五、发生减值

    1、交易性金融资产

    交易性金融资产由于在期末时根据公允价值来调整账面价值,故不涉及提取减值准备的问题,这一点要注意,但同样是以公允价值计量的可供出售金融资产,由于公允价值变动计入资本公积,而不是所有者权益,故需要计提减值准备。

    2、可供出售金融资产

    可供出售金融资产为债券:

    借:资产减值损失

            贷:可供出售金融资产——公允价值变动

    可供出售金融资产为股票:

    如果是暂时性的

    借:资本公积

            贷:可供出售金融资产——公允价值变动

    如果是非暂时性的

    借:资产减值损失(减值的金额)

            贷:资本公积(把前面进资本公积的数冲回)

                   可供出售金融资产——公允价值变动(差额)

    (可供出售金融资产的减值,不设置“可供出售金融资产减值准备”账户,贷“可供出售金融资产-公允价值变动”。权益性投资比如股票转回减值不通过损益转回。)

    转回减值,可供出售权益工具的:

    借:可供出售金融资产-公允价值变动

            贷:资本公积-其他资本公积

    2、投资性房地产

       六、处置

    1、交易性金融资产

    交易性金融资产的公允价值变动直接计入当期损益,“公允价值变动损益”作为营业利润的一部分,是新准则的一大特色,待处置交易性金融资产是,结平该科目下的所有明细科目,其中公允价值变动损益计入投资收益,最后这笔分录在投资性房地产中也有所涉及,应对比记忆。最后一笔不能落下,因为它完整地体现持有交易性金融资产这一过程中给投资者带来的收益。

    借:银行存款

            贷:交易性金融资产——-成本

    借或贷:交易性金融资产——公允价值变动

    借或贷:投资收益

    2、可供出售金融资产

    借:银行存款

            贷:可供出售金融资产-成本

    可供出售金融资产-公允价值变动

    借或贷:可供出售金融资产-利息调整

    借或贷:资本公积-其他资本公积

    借或贷:投资收益

    3、投资性房地产

    成本法下会计处理:

    借:银行存款

            贷:其他业务收入

    借:其他业务成本

            投资性房地产累计折旧(摊销)

            投资性房地产减值准备

            贷:投资性房地产

    公允价值计量会计处理:

    借:银行存款

            贷:其他业务收入

    借:其他业务成本

    借或贷投资性房地产——-公允价值变动

            贷:投资性房地产——-成本

    借或贷:公允价值变动损益

    借或贷:其他业务收入

    借或贷:资本公积

    借或贷:其他业务收入

 

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